四川正信会计师事务所 郭炳福
内部分配是会计师事务所做大做强必须解决的大问题。不同事务所有不同的分配办法。与其他企业一样，事务所的报酬合约不外乎也有三种，即工资合约、分成合约和定额合约。工资合约就是事务所向注册会计师支付固定工资，剩余收益由出资人全部享有。定额合约是注册会计师自己联系业务自己做，在给事务所上缴一定管理费后剩余收益归己（类似于承包）。分成合约是事务所只给注册会计师支付较少的基本工资，注册会计师的主要薪酬是按业务收入的一定比例提成。这三种合约形式在事务所均能见到。
张五常教授（1969）讨论了农业地租合约的选择问题，理论上三种合约类型的效率是一致的，不同合约的选择是当事人基于对交易费用、风险规避等因素的考虑。在同一监管体制下的独立审计，经验上有不同的合约选择，这是值得研究的问题。目前尚没有文章实证分析假报告（或执业质量）与哪种合约类型更相关，但经济理论研究表明，不同合约类型对代理人的激励效应有差别，导致代理人的产出（数量、质量等变量的函数）不一样。具体到审计，就是不同合约类型对注册会计师的执业质量有影响，这是我们在会计师事务所做大做强过程中必须正视的问题。
由于目前我国会计师事务所以有限责任制为主，构建的是以资合为主的资本文化，出资人是老板，其他注册会计师是打工仔。因此本文主要讨论资本文化下的事务所分配问题，其委托代理关系是“老板——雇员”结构。实践中事务所审计执业一般均采用项目推动型的直线制——项目经理组织形式，由项目负责人带领审计小组在被审计单位现场工作，再回事务所出具报告。项目经理及其成员对审计质量、进度、成本的控制起极大的作用。与普通企业不同，尽管普通企业也在层级结构下分权和授权，但管理与被管理在同一办公区内，而且产出易于观察到或借助于一定手段检测到，相比较而言，审计的信息非对称问题要严重得多。
审计职业的特点是，劳动和知识密集型，专业性强；合约双方都受到市场准入和执业质量监管；执行层通常远离治理层；遵循过程质量保证结果质量的质量保证模式，审计报告质量具有隐蔽性和验证成本高昂性特征；要对执业的外部性承担责任，而且制度明确了执业责任要在企业资本与人力资产之间进行分担。以下对三种合约的选择情况进行讨论，考虑到篇幅，本文不进行实证分析。
审计提供鉴证服务就要提高公信力，质量是行业的立身之本，作为审计这种质量比成本、进度更重要的作业，如果将激励过多地与项目收入挂钩，可能存在诱使注册会计师将过多的努力投入到进度上而忽视质量。鉴于此，根据霍姆斯特姆和米格罗姆（1991）的证明，固定工资合同可能优于根据可观测的变量奖惩代理人的其他激励合同。固定工资合同在审计行业可以得到验证，而且一般是规模相对较大的事务所选择实施。根据对部分实行固定工资合同的事务所考察，其审计程序执行比较到位，特别是工作底稿做得比较规范，这正是固定工资合同反映出的优点。
