四、质量问题
大所的审计活动在众目睽睽之下，整体审计质量尚且未让公众满意，中小所所进行的乏人监督的审计，整体审计质量就更可想而知了：质量偏差，堪忧。在许多中小 事务所，审计就是抽查凭证、复印凭据。对大部分企业的年报审计，许多中小事务所现场审计一天就完成，时间长一点的，两三天完成。盘点、函证、现场勘察、分 析性复核等诸多重要而最有效的审计程序常常被省略了。对于许多中小事务所而言，现场审计已只是象征性的形式，审计已等同于出具审计报告。按审计教科书的逻 辑，中小事务所的质量现状是因为事务所职业道德不量、专业技术差。因为审计教科书的逻辑是这样的：事务所是“经济警察”（国家发工资，没有生计之忧，不以 盈利为目的）——事务所按职业道德、专业技术实施审计行为——基本满足公众意愿的客观审计成果。审计质量不佳，人们习惯于从这条线路倒推，自然得出一个结 论：“经济警察”不称职。我以为这种教科书是半截子教科书，属于未完工程。从现实实践来看，审计不仅是审计人员针对帐本以及帐本记载的对象的活动，还包括 审计主体与其他利益主体之间的博奕活动。现代审计学只写了前半截，没有写后半截。各利益主体对审计的介入、审计沟通、审计交流是审计活动不可分割的部分， 却被拒斥于审计学之外，或者被审计学边缘化。值得说明的是，审计准则不是审计学，但现代的审计学与审计准则却实在没有多少分别。比如，从审计准则角度讲， 遵循职业道德、为公众服务，这是其“立法”之宗旨。但在审计学中，这却不是唯一前提，而是需要讨论的“人性”问题之一。审计学就其学科宗旨应是发现解释现 实和预测现实的理论。但其现在却迷失在这样一条道路上：用审计准则规范自己，解释准则，宣传准则，是准则的“布道”工具。它站在审计准则的立场要求CPA 做“良民”，讲专业，却忘记了自己需要为CPA提供理论支持：利益主体是如何介入审计人员的活动的、专业技术可以是怎样的、审计沟通和交流会是怎样的。这 种审计教科书是不能说明现实的。依据观察，我对审计下个暂时性的、不严谨的定义：审计是审计人员为整体评价会计信息的质量而与相关利益主体的博奕活动。审 计关涉相关利益主体、经济主体的交易活动、会计信息系统、法律法规等多方面的因素，其是这些因素的函数。因此，审计质量是这些因素协同作用的结果。依据笔 者从实践角度对审计的理解，审计质量主要决定于这样的路径：审计收入和专业标准——审计操作方案——操作结果——审计质量。审计收入描述事务所“爱财”的 特性。专业标准是“法规”的代表，其背后隐藏的是惩戒风险和社会道义。这两个因素合在一起成就审计程序、审计技术和审计证据以及审计意见。中小事务所的质 量问题既与收入问题相关，也与专业标准问题相关。受市场和收入状况的影响，中小事务所的人、财、物很受局限，在审计方案设计、审计程序设计、审计证据搜集 上就免不了“简化”。这是经营止损、经营盈利原则注定了的。而人力资源数量、质量的欠缺，往往又使能够承受的审计方案的实施效果也大打折扣。再者，一想到 某些项目那点低微的业务收入，审计人员就丧失了“专业信心和专业热情”，还奢谈什么专业技术、专业标准亦或专业质量呢？！同时，对于中小事务所而言，专业 标准对其作用微乎其微。在审计委托阶段，真实审计需求“并不在场”，委托方和受托方心有默认：年度审计，走过场耳！审计意见出来了，也没人关注。这很容易 养就一些中小事务所的两种心态：第一，“本事务所生产假冒伪劣审计产品经年也，销售假冒伪劣审计产品无数，时下安然，专业标准，‘纸老虎’！”第二，“好 也如此，歹也如此，实在没有审计之兴味！”这犹如学生学习，学习好的没人表扬，学习差的照样挣大钱，学生学习的热情就不高。因此，在对收入和专业标准的利 弊权衡中，收入常常占据主导，专业标准常常靠边站。如此，质量状况自然不理想。中小事务所想提升质量，缺动力，缺实力。
