3．重视财税(2009)59号文特殊税务处理在企业清算业务当中的应用
在符合企业特殊合并的五个基本条件下，特别是对于母子公司之间的组织结构形式，在清算时也可以考虑运用特殊税务处理．实现企业的免税处理。例如，母公司甲有个子公司乙，若将乙公司清算，甲公司甲既可以把乙公司清算掉，把所有财产都转至母公司，但这是应税行为；假若甲、乙公司合并，具备了特殊重组的5个条件，就可以享受免税合并。究竟采用清算方式还是合并方式决定于子公司亏损的规模，若子公司亏损比较大，可以采取清算，因为亏损可以抵减，但如果亏损较少，这时，采取合并可能更有利。
三、案例分析
【案例】2008年1月，南湖股份有限公司(是国内一家上市公司，以下简称南湖股份)合并东湖有限公司(以下简称东湖公司)。东湖公司合并时账面净资产为500万元，上年亏损为50万元(以前年度无亏损)，评估确认的价值为610万元。南湖股份共有已发行的股票3000，万股(面值为1元／股)，股票市值4元朋殳。经双方协商，南湖股份可以用两种方案合并东湖公司：
【方案1】南湖股份以150万股和10万元人民币购买东湖公司(南湖股份股票市价为4元／股)，假设南湖股份向税务机关咨询．税务机关认定此合并行为符合财税(2009)59号中特殊税务处理的“五个基本条件”，但是否符合其他条件，待正式确定选择合并方案后再作详细考核认定；
【方案2】南湖股份以100万股和210万元人民币合并东湖公司。
假设合并后东湖公司的股东在南湖股份中所占的股份在以后年度不发生变化，南湖股份每年未弥补亏损前的应纳税所得额为1000万元，增值后的资产平均折旧年限为5年，行业平均利润率为10％，企业所得税税率为25％．假定2008年年末国家发行的最长期限的国债利息为7％，本案例的两个方案中企业合并前后股票市价变化暂不考虑。
【案例分析】
【方案1】如果采用方案1，由题目可知，经税务机关认定，已绥符合财税(2009)59号中有关特殊税务处理的五个基本条件。下面需按照企业合并的规定，对其他条件(即“75％标准”和“85%标准”)进行认定。该企业合并行为既然是吸收合并，符合受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75％，且收购企业南湖股份在该股权收购发生时的股权支付金额=1500000x4÷(1500000×4+100000)=98．36％>85％．符合“不低于其交易支付总额的85％”．因此，符合财税(2009)59号对于特殊税务处理的相关规定。
1．按照规定，南湖股份接受被东湖公司资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定，暂不确认所得或损失。同时，东湖公司的相关所得税事项由南湖股份承继，因此，对于东湖公司接受的非股份支付部分应当上交企业所得税=(610-500)×f 10+610)×25％=0．45万元，合并后，这部分所得税实际上南湖股份承担。
2．按照规定，可由南湖股份弥补的东湖公司亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率：6100000x7％=427000元。那么，第二年南湖股份可弥补亏损=500000—427000=73000元。
3．南湖股份第一年、第二年涉及亏损弥补，第一年的税后利润为1000x(1-25％)+42．7x25％=760．675万元，可供分配的股利为760．675X(1—20％)=608．54万元(其中的10％为法定盈余公积，10％为任意盈余公积)，支付给东湖公司的股利折现值为150÷ 3000 x608．54 xO．909 1=27．66万元。同理，南湖股份第二年的税后利润为1000x(1—25％)+7．3×25％=75 1．825万元．南湖股份第二年支付给东湖公司股东的股利折现值为150+3000x751．825×(1-20％)xO．8264=24．85万元。
4．南湖股份第三年及以后年度支付给东湖公司股东的股利按利润率10％计算，折现值为150+3000 X[1000 X(1—25％)]X(1—20％)÷10％x0．8264=247．92万元。注：(p／s，10％，1)=0．9091，(p／S，10％，2)=o．8264。所以，在方案1下，南湖股份有限公司合并东湖公司所需的现金流出折现值合计310．88(10+0．45+27．66+24．85+247．92)万元。
