1、关于委托方的会计处理、成本计量与报表列示问题
根据企业会计制度的规定,企业所发生的委外加工业务应通过设置“委托加工物资”账户[4]加以核算。委托方应将此账户的期末余额并入资产负债表的“存货”项目中,作为企业的流动资产加以列示。企业委外加工物资的实际成本包括:
⑴委托方发出加工材料物资的实际成本。如果企业对所发出的材料物资采用计划成本或售价计价核算的,应通过结转发出材料物资应负担的成本差异,将计划成本或零售价还原为实际成本;
⑵支付的加工费用;
⑶支付的税金,包括委托加工物资应负担的增值税和消费税(指属于消费税应税范围的加工物资)。对于委托加工物资应负担的增值税和消费税应区别不同情况处理:加工物资应负担的增值税,凡属加工物资用于应交增值税项目并取得增值税专用发票的一般纳税人,可将这部分增值税作为“进项税额”,不计入加工物资的成本;凡属加工物资用于非应纳增值税项目或免征增值税项目的,以及未取得增值税专用发票的一般纳税人和小规模纳税人的加工物资,应将这部分增值税计入加工物资的成本。加工物资应负担的消费税,凡属加工物资收回后直接用于销售的,应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本;凡属加工物资收回后用于连续生产应税消费品,按规定准予抵扣的,应将由受托方代收代交的消费税记入“应交税金-应交消费税”账户的借方,待应交消费税的加工物资连续生产完工销售后,抵交其应交纳的消费税;
⑷支付加工物资的往返包装运杂费、保险费,其中的运费如能取得税务机关认可的抵扣凭证,可以计列进项税额,其余的各项杂费则不允许。
2、关于受托方的会计处理与报表列示问题
委外加工业务对于受托方而言,属于代制业务。受托方对于收到委托方发来的用于加工的材料物资,只应在按表外科目专设的“代管商品物资”或“受托加工物资”备查簿中加以登记。众所周知,备查簿的登记一般采用单式记账法,收到代管物资时的仅仅借记“代管商品物资”,退回时贷记该账户即可,无须考虑对应账户问题。备查簿只作为日后存查的备考,实际领用受托加工物资进行加工时,并不考虑所领用物资的金额,其中的账户记录不计入生产成本、也不列入资产负债表的“存货”项目中。受托方对于加工中实际耗用的由受托方提供的工、料、费(即所耗用的辅料、生产工人的工资福利费、分配的制造费用等)的处理,仍和正常的自制产品相同,也应通过“生产成本”账户核算,只不过其中的成本仅考虑受托方自身的实际发生额而已。受托加工物资制造完成,如不需入库包管,可不通过“库存商品”账户核算,直接在结转发出成本时,自“生产成本”账户的贷方转入“主营业务成本”账户的借方。
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